• Главная
  • /
  • Принципы составления управленческой отчетности

В современных условиях структура управления бизнесом усложняется. Даже небольшая коммерческая организация может характеризоваться наличием обособленных подразделений и филиалов, а для функционирования одного бизнес-направления может быть создано несколько юридических лиц.

 Для принятия успешных управленческих решений собственникам и менеджменту требуются сведения о положении и результатах работы компаний, участвующих в бизнесе. Однако если данные компании экономически зависят друг от друга, то информации, полученной путем простого сложения показателей финансовых отчетов, будет недостаточно.

Отчетность должна учитывать все возможные отношения между субъектами бизнеса, для того чтобы представить его результаты как единое целое.

Транснациональные корпорации и крупные холдинговые структуры сегодня формируют и публикуют так называемую консолидированную отчетность, методология и правила составления которой определены рядом международных стандартов. Такая отчетность решает задачу представления итогов деятельности группы компаний как одной экономической системы.

Консолидированная финансовая отчетность является источником информации для потенциальных инвесторов, кредиторов и иных внешних пользователей. Кроме того, благодаря стандартизации отчеты разных компаний, невзирая на их структуру, могут подвергаться сравнению и анализу.

Управленческая отчетность, представляя итоги функционирования группы компаний за определенный период, в свою очередь, должна обладать большей детализацией, поскольку служит базой для решения самых разнообразных задач — будь то анализ выполнения бюджетов, оценка возможности производства нового продукта или привлечение заемных денежных средств для финансирования текущей деятельности. Несмотря на многообразие целей составления управленческой отчетности, методология консолидации может быть заимствована для формирования правил составления отчетов, пригодных для управления бизнесом на операционном уровне.

 

ПОНЯТИЕ КОНСОЛИДАЦИИ ОТЧЕТНОСТИ И ОБЗОР МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ

Консолидация отчетности применима к такой структуре бизнеса, в которой одна или несколько компаний, осуществив приобретение части или всего акционерного капитала других предприятий, имеют возможность контролировать управление этими предприятиями или участвовать в нем.

Понятия контроля или значительного влияния на политику деятельности приобретенных предприятий являются принципиальными для определения того, по каким правилам будет консолидироваться отчетность.

МСФО 27 «Консолидированная финансовая отчетность» содержит несколько параметров контроля:

владение более чем 50% голосующих акций предприятия, в которое осуществлены инвестиции;

возможность управлять операционной и финансовой политикой предприятия;

обладание большинством голосов на заседаниях совета директоров, а также правом смещать или назначать членов совета директоров.

Существенное влияние означает наличие в собственности более 20% голосующих акций и возможность принимать участие в политике компании, в которую сделаны инвестиции. Данное определение содержится в МСФО 28 «Инвестиции в ассоциированные компании».

В случае присутствия всех признаков контроля над дочерней структурой при составлении отчетности группы компаний применяется метод полной консолидации показателей отчетности. Принципы этого метода, позволяющего получить информацию о финансовом положении и результатах работы всех компаний как единого целого, могут быть взяты на вооружение при подготовке управленческой отчетности.

 

ОСНОВНЫЕ ЭТАПЫ МЕТОДА ПОЛНОЙ КОНСОЛИДАЦИИ

Процессу консолидации предшествует работа по приведению в соответствие друг другу учетных политик подконтрольных предприятии. Данный этап является ключевым, т. к. при наличии разных подходов к трактовке активов и обязательств итоговая отчетность не может быть использована для принятия обоснованных решений. Такие пункты, как выбор метода амортизации основных средств, оценки запасов и т. д., должны быть одинаковыми для всех компаний.

Следующим важным шагом является применение единой валюты для оценки показателей отчетности. Например, если предприятие имеет зарубежные подразделения, отчетность составляется для каждого предприятия, входящего в группу.

Процесс консолидации включает в себя следующие этапы:

суммирование активов, обязательств и эффекта от операций, отраженных в отдельных отчетах;

исключение внутригрупповых балансовых показателей и операций за отчетный период;

расчет показателя деловой репутации («гудвилла») и доли меньшей части подконтрольных компаний.

Последний этап представляется весьма специфичным. Показатель деловой репутации предоставляет пользователю информацию о сумме превышения затраченных средств на покупку (инвестицию) в компанию над стоимостью ее чистых активов, оцененных по справедливой стоимости, а доля миноритарных акционеров — о части акционерного капитала и нераспределенной прибыли, которая подлежит распределению между инвесторами, не входящими в группу и не обладающими контролем над предприятием.

Таким образом, последний этап необходим только для финансовой отчетности, поскольку предоставляет важную информацию внешним пользователям. Для управленческих решений требуются показатели, характеризующие операционный уровень компаний, вовлеченных в бизнес: продажи, дебиторская задолженность, закупки материалов, себестоимость реализованной продукции и т. д. Данные показатели должны отражать только итоги взаимодействия с внешней средой, т. к. операции между компаниями группы нерезультативны с точки зрения всего бизнеса в целом. Таким образом, правила элиминирования внутригрупповых операций являются актуальными для составления управленческой отчетности.

 

ОПРЕДЕЛЕНИЕ МЕТОДОЛОГИИ СОСТАВЛЕНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Прежде чем приступить к формированию пакета управленческой отчетности бизнеса со сложной структурой, необходимо определиться с методологическим обеспечением этого процесса.

Вначале требуется разработать управленческую структуру бизнеса, которая в большинстве случаев будет отличаться от его юридической модели. Бизнес может быть географически распределен, включать несколько направлений по производству или продажам определенных продуктов либо услуг и т. д. В этом случае для отчетности каждого управленческого сегмента необходимо определить внешнюю среду, т. е. обозначить круг компаний, операции которых будут включаться или, наоборот, не учитываться при составлении отчетности определенного уровня.

Пример 1. Для целей принятия решений по развитию региональных направлений девять компаний распределены в трех географических сегментах — например, Север, Юг и Восток. Для отчетности каждого сегмента и, соответственно, результатов работы ответственных за сегмент менеджеров может быть установлено, что данные о продажах в других сегментах включаются в общие показатели, а исключению подлежат продажи между компаниями, объединенными в один географический сегмент. При составлении пакета управленческой отчетности по бизнесу в целом, операции между сегментами будут исключаться.

Описанный принцип может быть применен к любой структуре бизнеса. При этом необходимо помнить, что определение управленческой структуры среди прочего является важным рычагом мотивации менеджеров компаний. Если оценка их работы не будет учитывать результаты взаимодействия с другими компаниями группы, то это будет влиять на решения менеджеров относительно развития отношений с остальными компаниями группы.

Следующий важный этап — это отбор стандартных управленческих отчетов, входящих в пакет управленческой отчетности и содержащих всю важную информацию о результатах работы бизнеса за отчетный период. Основным будет являться отчет о прибылях и убытках, детализация которого зависит от информационных потребностей бизнеса. Балансовый отчет будет характерен для консолидации информации по бизнесу в целом либо по крупнейшим его сегментам. К основным отчетам будут прилагаться расшифровки по наиболее важным показателям.

Описание методологии управленческой отчетности должно содержаться в специальном внутрифирменном документе, который необходимо утвердить в качестве регламентирующего, подобно учетной политике бухгалтерского учета. Это обеспечит единообразие процессов подготовки отчетности и повысит надежность предоставляемой информации. Упомянутый документ должен включать также описание технологии элиминирования внутригрупповых операций и корректировки, которые должны применяться при составлении консолидированной управленческой отчетности.

 

ЭЛИМИНИРОВАНИЕ ОПЕРАЦИЙ МЕЖДУ КОМПАНИЯМИ ГРУППЫ

Как уже отмечалось выше, для получения информации о фактических результатах работы нескольких компаний необходимо при суммировании данных отчетности исключить следующие показатели:

продажи ТМЦ, работ и услуг одной компании другой;

продажи основных средств и нематериальных активов с учетом необходимых корректировок сумм начисленной амортизации по этим приобретенным внеоборотным активам;

внутригрупповые выдачи займов и начисление процентов за пользование заемными средствами;

нереализованную прибыль в остатках запасов;

взаимную дебиторскую и кредиторскую задолженности.

Таким образом, все корректировки для целей подготовки управленческих данных будут применяться в отчете о прибылях и убытках или в балансовом отчете.

Пример 2. Рассмотрим результаты корректировок и их влияние на итоговые показатели отчетности. Результаты работы компаний А и В за отчетный период представлены в финансовых отчетах (табл. 1).

Расшифровки внутригрупповых операций представлены в табл. 2.

Все указанные операции подлежат элиминированию из итоговых показателей отчетности компаний. Для каждой операции необходима отдельная корректировка. Свод корректировок представлен в табл. 3.

 

 

 

 

Как видно из формата представления корректировочных записей, все они содержат балансирующие значения, подобно двойной записи в бухгалтерском учете. Это удобно по нескольким причинам. Во-первых, балансовая запись отражает логику проведения корректировки — что и почему исключается, во-вторых, наличие ненулевого итога по столбцу корректировки означает ошибку при вводе записи (например, если такая информация подготавливается с помощью электронных таблиц Excel).

Первая корректировка представляется наиболее простой. Если одно подразделение компании оказывает другому услуги (например, по хранению материальных ценностей), то показатели выручки первого завышены на сумму предоставленных услуг (2 тыс. руб.), а в показатель себестоимости второго входит наценка, заложенная при реализации данной услуги (соответственно на 2 тыс. руб.). Таким образом, в выполняемой корректировке из показателей исключается сумма выручки. Данная корректировка затронула только отчет о прибылях и убытках.

При реализации ТМЦ корректируются показатели балансового отчета. Сумма остатка запасов компании А включает 100 тыс. руб. прибыли, полученной при реализации ТМЦ компанией В. Однако с точки зрения группы данная прибыль является неполученной, поскольку фактически эта операция представляет собой простое перемещение ТМЦ из одного подразделения компании в другое. Таким образом, прибыль на сумму 100 тыс. руб. должна быть исключена из баланса запасов.

Элиминирование внутригрупповой продажи основных средств является более сложным, поэтому для удобства корректировка разбита на несколько шагов.

Поскольку основное средство было продано за цену, превышающую его остаточную стоимость, то это повлияло как на баланс основных средств, отраженных в отчетности, так и на сумму начисленной амортизации за период. Результат продажи основных средств необходимо скорректировать таким образом, чтобы исключить все последствия данной операции. Выручка от реализации основных средств (800 тыс. руб. — корректировка 1) сторнируется в корреспонденции со счетом основных средств, при этом прежняя остаточная стоимость восстанавливается (500 тыс. руб. — корректировка 2). Амортизация начисляется исходя из прежней стоимости основного средства (в корректировке 4 — 8 тыс. руб. восстанавливает начисленную сумму амортизации от закупочной цены основного средства, а в корректировке 5 — амортизация начисляется заново исходя из прежней стоимости основного средства).

Аналогичные корректировки выполняются по операциям выдачи займа (7 тыс. руб. исключаются из строки «Выданные займы» и «Долгосрочные займы) и по исключению взаимных дебиторской и кредиторской задолженностей (2 тыс. руб. из соответствующих строк). Итоги выполненных корректировок представлены в табл. 4.

 

Столбец «Итого до консолидации» представляет собой сложение финансовых отчетов двух компаний до проведения всех корректировок. К данным итогам были добавлены суммы корректировочных записей за период. Полученный результат представлен в столбце «Итого после консолидации». Для целей анализа суммы всех корректировок сведены в столбец «Отклонение», который удобен для оценки влияния процедуры консолидации на финансовые показатели. Финальные значения балансового отчета и отчета о прибылях и убытках представляют собой информацию о фактических результатах работы группы компаний за период. В примере используются упрощенные условия внутригрупповых операций. На практике взаимоотношения и процессы внутри бизнеса являются более сложными. Например, часть остатков закупленных ТМЦ продана внешнему покупателю, тогда в корректировке необходимо сделать пересчет нереализованной прибыли. Однако при продуманной методологии элиминирования внутригрупповых операций любые проблемы могут быть решены.

 

ВОПРОСЫ ПОДГОТОВКИ ИСХОДНЫХ ДАННЫХ, СОСТАВЛЕНИЯ И АНАЛИЗА КОНСОЛИДИРОВАННОЙ УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Помимо разработки методологии, финансовые службы, перед которыми поставлена задача подготовки консолидированной управленческой отчетности, должны позаботиться о выполнении организационных процедур и информационном обеспечении этого процесса.

1.Обеспечение сопоставимости исходных данных. Необходимо проделать работу по стандартизации аналитической информации, получаемой из различных подразделений компании. Здесь важную роль играет внедрение единой системы справочников, которые в обязательном порядке должны использоваться во всех подразделениях компании.

2.Автоматизация процесса подготовки управленческой отчетности. На этапе стандартизации исходных данных идеальным вариантом является наличие корпоративной информационной системы, в которой внедрение автоматизированных процедур, справочников и т. п. занимает меньше времени и проходит менее болезненно, чем при наличии разрозненных финансовых систем. Однако часто бывает, что в каждой компании группы может быть своя «историческая» информационная система, с ограниченными возможностями внесения изменений в функциональный финансовый блок. По мере развития бизнеса информационные потребности будут возрастать, поэтому традиционно используемых на начальном этапе файлов Excel может быть недостаточно. Это означает, что они должны быть заменены специализированной системой расчета стандартных управленческих отчетов.

3.Получение информации, актуальной для принятия решений, означает соблюдение сроков подготовки отчетности. В первую очередь это будет зависеть от своевременности закрытия данных бухгалтерского учета, а следовательно — от квалификации сотрудников бухгалтерии и их соответствующей мотивации.

4.При подготовке управленческой отчетности должны быть внедрены процедуры внутреннего контроля, основная задача которых — выявление ошибок при составлении отчетности. Это повышает надежность отчетности.

Подводя итог, можно отметить, что наличие регламентированных процедур сбора исходной информации и непосредственного процесса подготовки отчетности является ключевым фактором успешных решений, принятых на ее основе. Данные консолидированной отчетности также могут быть использованы для построения системы бюджетирования, выбора показателей эффективности деятельности компаний группы и т. д. Внедрение консолидированной управленческой отчетности повысит управляемость группы компаний и поможет получить конкурентные преимущества.

Автор:

Иванова Е. А. — специалист по международной отчетности ОАО «Лианозовский молочный комбинат» компании «Вимм-Билль-Данн». Профиль деятельности — подготовка внешней отчетности по стандартам US GAAP двух крупнейших предприятий компании — ОАО «ЛМК» и ОАО «ЦМК». Занималась разработкой программного обеспечения, внедрением программных продуктов, курированием закрытия бухгалтерских и управленческих баз на предприятиях холдинга. Член института профессиональных бухгалтеров России (г. Москва)

 

Май 2017